2017年注册会计师考试综合“小案例”新鲜出炉啦。2017年注册会计师综合“小案例及知识点汇总”专题是由北京注协培训网综合专家团队主编，旨在帮助各位CPA综合考生熟悉经典案例，巩固案例中的必须知识点，补缺补差，提升自己的成绩。
一、案例资料
1.2016年1月1日，黄河制药发行优先股2亿元，优先股持有人有权于2020年12月31日要求黄河制药按面值赎回该优先股。黄河制药可自主决定是否支付优先股股利，并且优先股股利并不累积。黄河制药将优先股发行收入2亿元计入了其他权益工具，另外发行优先股发生的佣金等交易费用100万元计入了管理费用。2016年度，黄河制药计提优先股股利500万元，作为利润分配处理。
2.2016年12月31日，黄河制药与非关联方永安公司共同出资成立W公司，其中，黄河制药以现金出资7,500万元，占股比例为75%;永安公司以现金出资2,500万元，占股比例为25%。黄河制药对W公司能够实施控制。同日，黄河制药与永安公司签订《远期合同》，合同约定2017年12月30日，永安公司将以3,000万元的价格将其持有的W公司股权出售给黄河制药，且合同不可撤销，违约一方将向另一方按合同总价的30%支付违约金。黄河制药2016年度合并财务报表中，针对该子公司列示少数股东权益2,500万元。
二、测试问题
1.针对上述，假定不考虑其他条件，逐项判断黄河制药的会计处理是否存在不当之处，如存在不当之处，简要说明理由，并提出恰当的处理意见。
三、参考答案
1.不恰当
理由：黄河制药不能无条件的避免以交付现金赎回优先股本金的合同义务，但没有承担以现金支付优先股股利的合同义务，因此，该金融工具为一项复合金融工具。而不是整体划分为权益工具或金融负债。
处理意见：①对于该项复合金融工具，黄河制药首先应当确定该复合金融工具中负债成分的公允价值(赎回金额的折现值)并作为负债入账，再从2亿元中扣除负债成分的公允价值作为权益工具的公允价值入账。②发行该项复合金融工具发生的交易费用100万元，应当在金融负债成分和权益工具成分之间按照各自占总发行价款的比例进行分摊。其中，与发行权益工具相关的交易费用应当从权益中扣减，与负债成分相关的交易费用应当计入负债的初始计量金额中。③2015年度黄河制药计提优先股股利500万元，应当在金融负债成分和权益工具成分之间按照各自占总发行价款的比例进行分摊，其中，属于对权益工具持有方的分配应作为利润分配处理，属于对分类为金融负债的金融工具支付的股利，在利润表中应当确认为费用。
【①企业发行的一项非衍生工具同时包含金融负债成分和权益工具成分的，应于初始计量时先确定金融负债成分的公允价值，再从复合金融工具公允价值中扣除负债成分的公允价值作为权益工具成分的价值。②发行复合金融工具发生的交易费用，应当在金融负债成分和权益工具成分之间按照各自占总发行价款的比例进行分摊，与权益性交易相关的交易费用应当从权益中扣减，与负债成分相关的交易费用应当计入负债的初始计量金额。③金融工具或其组成部分属于金融负债的，相关利息、股利(或股息)、利得或损失，以及赎回或再融资产生的利得或损失等，应当计入当期损益。金融工具或其组成部分属于权益工具的，其发行(含再融资)、回购、出售或注销时，发行方应当作为权益的变动处理。发行方不应当确认权益工具的公允价值变动。发行方对权益工具持有方的分配应作利润分配处理。】
2.不恰当
理由：少数股东(即永安公司)虽然在法律形式上持有W公司25%股权，但并未承担该股权对应的风险和报酬。由于远期合同使集团整体承担了向永安公司交付现金以回购自身权益工具(少数股东权益也是集团自身权益工具)的合同义务，因此合并财务报表中应当将该义务确认为一项金融负债。
处理意见：黄河制药2015年度合并财务报表中，应当将2016年12月30日向永安公司交付现金回购自身权益工具的合同义务确认为金融负债，其金额等于回购所需支付金额3000万元的现值2,500万元。
【在合并财务报表中对金融工具进行分类时，企业应考虑集团成员和金融工具的持有方之间达成的所有条款和条件，以确定集团作为一个整体是否由于该工具而承担了交付现金或其他金融资产的义务，或者承担了以其他导致该工具分类为金融负债的方式进行结算的义务。只要集团作为一个整体由于该工具承担了交付现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的义务，则该工具(或其中与上述义务相关的部分)在合并财务报表中就应当分类为金融负债。
如果一项合同使发行方承担了以现金或其他金融资产回购自身权益工具的义务，即使发行方的回购义务取决于合同对手方是否行使回售权，发行方应当在初始确认时将该义务确认为一项金融负债，其金额等于回购所需支付金额的现值(如远期回购价格的现值、期权行权价格的现值或其他回售金额的现值)。如果最终发行方无需以现金或其他金融资产回购自身权益工具，应当在合同到期时将该项金融负债按照账面价值重分类为权益工具。】
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